Rozšírenie pravidiel transferového oceňovania na vzťahy medzi tuzemskými závislými osobami od 1.1.2015 - základný právny rámec po novele ZDP č. 333/2014 Z. z., príp. 253/2015 Z. z. 1
Transferové oceňovanie (TO) TO súvisí s daňovou optimalizáciou spočívajúcou s presunom zisku (transfer) medzi závislými (vzájomne prepojenými) osobami v rámci SR (tuzemské závislé osoby) alebo cez hranice (zahraničné závislé osoby) do krajiny s priaznivejšími pravidlami zdanenia, presun zisku sa realizuje cez cielené oceňovanie výrobkov, tovarov, služieb, ale aj iných plnení (napr. úrokov), napr. v krajine výroby sa produkt ocení len na úrovni nákladov (bez zisku) a k jeho realizácii (predaju) príde v krajine s výhodnejším zdanením, čím prichádza k alokácii daňového profitu v krajine predaja, v rámci jedného územia môže prichádzať k transferu ziskov medzi ziskovými a stratovými spoločnosťami, čím prichádza k znižovaniu daňového profitu danej krajiny. 2
Transferové oceňovanie (TO) preto krajiny pristupujú ku kontrole obchodov medzi závislými osobami, SR preberá postupy podľa Smernice OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní (FS č. 14/1997, č. 20/1999, č. 3/2002), princíp nezávislého vzťahu (napr. čl. 9 Modelovej zmluvy OECD o zamedzení dvojitého zdanenia) tam, kde z dôvodu netrhových cenových a obchodných podmienok bol poškodený štát, môže sa tento rozdiel podrobiť zdaneniu, 3
Transferové oceňovanie (TO) nezávislé osoby za pôsobenia trhových podmienok maximalizujú svoju predajnú cenu (výnosy), resp. kupujúci minimalizuje svoju kúpnu cenu (náklady), takáto optimalizácia výnosov, resp. nákladov však nefunguje pri obchodných transakciách medzi závislými osobami, nakoľko predávajúci a kupujúci konajú v zhode a sledujú rovnaký ekonomický cieľ, závislé osoby majú možnosť konať pri vzájomnom obchodovaní v zhode, čím môže prísť k poškodeniu fiškálneho záujmu štátu potreba preveriť tieto vzťahy. 4
Pravidlá TO 31.12.2014: pravidlá TO sa uplatňovali len na zahraničné závislé osoby, podľa 17(5) ZDP bola zahraničná závislá osoba povinná zahrnúť do ZD rozdiel, o ktorý sa ceny použité pri vzájomných obchodných vzťahoch so závislými osobami v zahraničí líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento rozdiel znížil ZD, povinnosť vedenia dokumentácie o použitej metóde transferového oceňovania, korešpondujúca úprava ZD podľa 17(6)ZDP, 5
Rozšírenie pravidiel transferového oceňovania (TO) od 1.1.2015: rozšírenie pravidiel TO aj na tuzemské závislé osoby ZDP nebude rozlišovať medzi domácimi a cezhraničnými transakciami, obsah dokumentácie k domácemu TO stanovený v závislosti od rizikovosti typu spoločnosti a od veľkosti, a to pre ZO začínajúce od 1.1.2015 usmernenie č. MF/011491/2015-724 (FS č. 5/2015) obdobne pri dokumentácii k TO zahraničných závislých osôb pre ZO začínajúce od 1.1.2014 usmernenie MF/8120/2014-721, technické úpravy v príslušných ustanoveniach 17 a 18 ZDP, znamená to, že ocenenie obchodných transakcií medzi nezávislými osobami, t. j. ocenenie transferu musí zodpovedať oceneniu používanému medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch. 6
Definícia závislých osôb - 2 písm. n) až r) ZDP potreba dôkladného poznania vlastníckej štruktúry v rámci skupiny, pričom nepostačuje len zohľadnenie priamej účasti na vedení alebo majetku, 7
Definícia závislých osôb - 2 písm. n) až r) ZDP blízka osoba - 116 a 117 Obč. zákonníka, t. j príbuzný v priamom rade (súrodenec, manžel); iné osoby v rodinnom alebo obdobnom pomere sa pokladajú za osobe sebe navzájom blízke, ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu, 8
Definícia závislých osôb - 2 písm. n) až r) ZDP ekonomicky alebo personálne prepojená osoba [ 2 písm. o) ZDP]: účasť osoby na: majetku inej osoby viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel kontrole inej osoby alebo nepriamy odvodený podiel na ZI alebo hlasovacích právach vedení inej osoby vzťah členov štatutárnych orgánov alebo členov dozorných orgánov obchodnej spoločnosti alebo družstva k tejto obchodnej spoločnosti alebo družstvu, alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo v ktorých má táto osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel 9
Definícia závislých osôb - 2 písm. n) až r) ZDP inak prepojená osoba [ 2 písm. p) ZDP] obchodný vzťah vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty, zahraničná závislá osoba [ 2 písm. p) ZDP] vzájomne ekonomicky alebo personálne prepojená tuzemská FO, alebo PO so zahraničnou FO alebo PO; rovnako sa posudzujú: tuzemská osoba a jej stále prevádzkarne v zahraničí, zahraničná osoba a jej stále prevádzkarne na území SR, medzi stálymi prevádzkarňami prepojených osôb a medzi prepojenými osobami a ich stálymi prevádzkarňami. 10
Metódy zistenia zdaniteľného rozdielu z TO podľa 17 ods. 5 ZDP obsiahnuté v 18 ZDP, možno použiť takú metódu, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu porovnanie podmienok dohodnutých v obchodných vzťahoch medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných obchodných vzťahoch za porovnateľných podmienok, pri porovnávaní sa zohľadňujú najmä činnosti vykonávané porovnateľnými osobami (výroba, montáž, výskum a pod.), rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti produktu, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu, obchodná stratégia, podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov eliminovať. 11
Metódy zistenia zdaniteľného rozdielu z TO podľa 17 ods. 5 ZDP na zistenie zdaniteľného rozdielu podľa 17(5) ZDP sa v prípade vzťahov závislých osôb použije ( 18 ZDP): m. vychádzajúce z porovnávania ceny, m. vychádzajúce z porovnávania zisku, vzájomná kombinácia predošlých m., iná m. priamo neuvedená v ZDP, ak jej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu, možnosť požiadať správcu dane o odsúhlasenie m. ocenenia najneskôr 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, počas ktorého by sa mala odsúhlasená metóda používať ostatné pravidlá posúdenia a schválenia tejto žiadosti sú uvedené v 18 ZDP (+ novela ZDP č. 253/2015 ZDP), o použitej m. je daňovník povinný viesť dokumentáciu. 12
Dokumentácia k TO medzi tuzemskými závislými osobami k dokumentačnej povinnosti závislej osoby ( 2 písm. n) ZDP) vydalo MF SR vo FS č. 5/2015 usmernenie č. MF/011491/2015-724 uplatní sa pre zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1.1.2015, vedenie dokumentácie v závislosti od typu daňovníka: základná dokumentácia (čl. 2 bod 2, min. rozsah v čl. 4), skrátená dokumentácia (čl. 2 bod 3, min. rozsah v čl. 3), úplná dokumentácia (čl. 2 bod 4, min. rozsah v čl. 5), účelom dokumentácie je zdokumentovať proces ocenenia vzájomných obchodných vzťahov závislých osôb. 13
Tlačivo daňového priznania dane z príjmov zmluvná voľnosť v obchodných vzťahoch (vrátane dohody o cene) je prelomená na daňové účely zákazom TO podľa 17(5) ZDP, tzn. že zmluvné strany si môžu obchodnoprávne dohodnúť aj netrhovú cenu, ale pre daňové účely musia priznať trhovú cenu, t. j. prípadný zdaniteľný rozdiel (zníženie dane alebo zvýšenie daňovej straty v dôsledku použitia transferových cien) zdaniť na r. 110 tlačiva daňového priznania PO ide o rozdiel, ktorý nie je súčasťou výsledku hospodárenia na r. 100, tiež v tlačive pomocná tabuľka I s povinnými údajmi o objeme obchodov so závislými osobami informácia pre daňovú správu pri prípadnej daňovej kontrole. 14
Tlačivo daňového priznania dane z príjmov Príklad: Spoločnosť A má závislú osobu (dcérska spoločnosť majetkové prepojenie) v SR spoločnosť B, ktorej predala v r. 2015 svoje výrobky. Z vykonanej analýzy ocenenia tejto transakcie oproti oceneniu, ktoré by bolo použité medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch vyplynulo neoprávnené zníženie základu dane o 4 896. Uvedená suma je v zmysle 17(5) ZDP pripočítateľnou položkou na r. 110 v daňovom priznaní za r. 2015. 15
Tlačivo daňového priznania dane z príjmov Príklad: Spoločnosť A má závislú osobu (dcérska spoločnosť majetkové prepojenie) v SR spoločnosť B, ktorej poskytla v r. 2015 bezúročnú pôžičku. Pri porovnaní s ocenením medzi nezávislými osobami pri porovnateľných parametroch pôžičky (doba splatnosti, ručenie, výška úveru a pod.) vyplynul rozdiel, ktorý neoprávnene skrátil základ dane vo výške 2 650. Uvedená suma je v zmysle 17(5) ZDP pripočítateľnou položkou na r. 110 v daňovom priznaní za r. 2015. 16
Možnosť tzv. korešpondujúcej úpravy základu dane aj v prípade tuzemských závislých osôb, 17(6) ZDP úpravu základu dane závislej osoby na území SR povolí správca dane, ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území SR podľa 17(5) ZDP. 17
Ďakujem za pozornosť. Ing. Peter Horniaček 18