Zdaňovanie výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok

Prepis

1 Verlag Dashöfer Ing. Peter Horniaček, Ing. Beáta Buláková novela zákona o dani z príjmov zmeny od Zdaňovanie výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok

2 OBSAH Úvod Zjednotenie spôsobu zdaňovania výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok plynúcich fyzickým osobám daňovým rezidentom SR Vyňatie výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok z príjmov zo zdrojov na území SR v prípade daňových nerezidentov SR Výnosy (príjmy) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ktoré sa aj po zdaňujú daňou vyberanou zrážkou Spresnenie postupu výpočtu základu dane u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie, NBS a FNM SR Rekapitulácia Ustanovenia zákona o dani z príjmov, ktoré boli ostatnou novelou zmenené alebo doplnené Copyright 2013 by Dashöfer Holding, Ltd. & Verlag Dashöfer, vydavateľstvo, s.r.o. Strana 2

3 Úvod V tomto roku prijala NR SR v poradí uţ druhú novelu zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov ), pričom: prvá novela účinná od (zákon č. 70/2013 Z.z.) nadväzovala na novelu zákona o investičnej pomoci a jej obsahom bola úprava koeficientu pri výpočte pomernej časti základu dane v prípade uplatňovania úľavy na dani z príjmov ( 30a), druhá novela účinná od bola Národnou radou SR schválená dňa v článku IV zákona č. 135/2013 Z.z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 199/2004 Z.z. Colný zákon v znení neskorších predpisov a jej cieľom je úprava zdaňovania výnosov z dlhopisov a pokladničných poukáţok (ďalej len PP ) v nasledovných oblastiach: 1. zjednotenie spôsobu zdaňovania výnosov z dlhopisov a PP plynúcich fyzickým osobám daňových rezidentom SR, 2. vyňatie výnosov z dlhopisov a PP z príjmov zo zdrojov na území SR v prípade daňových nerezidentov SR, 3. spresnenie postupu výpočtu základu dane u daňovníkov nezaloţených alebo nezriadených na podnikanie, Národnej banky Slovenska (ďalej len NBS ) a Fondu národného majetku SR (ďalej len FNM ). V ďalšej časti tohto príspevku preto budeme pri demonštrácii zmien, ktoré posledná novela zákona o dani z príjmov (zákon č. 135/2013 Z.z.) priniesla, postupovať v naznačenom členení. Najskôr si ale uvedieme základy problematiky dlhopisov, ktorú upravuje zákon č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dlhopisoch ). Dlhopis (obligácia) je podľa zákona o dlhopisoch cenný papier (ďalej len CP ), s ktorým je spojené: 1. právo majiteľa poţadovať: splácanie dlţnej sumy vyjadrenej menovitou hodnotou dlhopisu a vyplácanie výnosov z menovitej hodnoty k určitému dátumu, 2. povinnosť emitenta (osoby oprávnenej vydávať dlhopisy) splniť záväzky vyplývajúce zo splatenia menovitej hodnoty a vyplácania výnosov. Spôsob určenia výnosu a termín jeho výplaty je určený v emisných podmienkach dlhového CP a najčastejšie je určený: pevnou úrokovou sadzbou z menovitej hodnoty (istiny) dlhopisu vtedy hovoríme o kupónovom dlhopise, pričom emisný kurz sa zvyčajne rovná menovitej hodnote dlhopisu, rozdielom medzi menovitou hodnotou dlhopisu a jeho niţším emisným kurzom vtedy hovoríme o diskontovanom dlhopise. Copyright 2013 by Dashöfer Holding, Ltd. & Verlag Dashöfer, vydavateľstvo, s.r.o. Strana 3

4 Emitentom, čiţe tou osobou, ktorá vydáva dlhopis, môţe byť: tuzemská právnická osoba vrátane pobočky zahraničnej banky, tuzemská fyzická osoby zapísaná v obchodnom registri a netuzemská právnická osoba (cudzozemec). Emitent môţe činnosťou spojenou s vydávaním dlhopisov poveriť aj právnickú osobu, ktorá má na túto činnosť oprávnenie podľa zákona o CP, tzv. agenta. K základným typom dlhopisov v závislosti od charakteru emitenta patria: štátne dlhopisy a štátne pokladničné poukážky (ďalej len ŠPP ) vydávané MF SR v mene SR a finančné prostriedky získané z predaja ich emisie slúţia predovšetkým na krytie schodku štátneho rozpočtu, podnikové dlhopisy vydávané podnikateľskými subjektmi za účelom získania úverových prostriedkov na činnosť podniku, komunálne obligácie vydávané subjektmi územnej samosprávy (mestá a obce) za účelom získania úverových prostriedkov na financovanie potrieb danej samosprávy, zamestnanecké obligácie vydávané emitentom (predovšetkým podnikateľským subjektom) výlučne pre zamestnancov v pracovnom pomere, hypotekárne záložné listy (ďalej len HZL ) - vydávané bankami za účelom získania finančných prostriedkov na vykonávanie hypotekárnych obchodov, pričom menovitá hodnota vrátane výnosov je riadne krytá záloţnými právami k nehnuteľnostiam z poskytnutých hypotekárnych úverov. Osobitným typom krátkodobých dlhopisov sú PP, ktorých doba splatnosti je maximálne jeden rok a ich výnos je stanovený rozdielom medzi niţšou emisnou cenou a ich menovitou hodnotou. Zjednotenie spôsobu zdaňovania výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok plynúcich fyzickým osobám daňovým rezidentom SR V oblasti zdaňovania výnosov z dlhopisov a PP zo zdrojov na území SR teda výnosov z dlhopisov a PP emitovaných tuzemským emitentom (ďalej len tuzemské dlhopisy a PP ) plynúcich fyzickým osobám - daňovým rezidentom SR do platilo všeobecné pravidlo, podľa ktorého sa tieto príjmy zdaňovali daňou vyberanou zráţkou podľa 43 zákona o dani z príjmov, a to bez ohľadu na druh dlhopisu alebo PP. Tento postup vyplýval z 43 ods. 3 písm. i) zákona o dani z príjmov v znení platnom do Výnimka z tohto pravidla bola zavedená s účinnosťou od , keď spomedzi výnosov z dlhopisov a PP, ktoré sa zdaňujú daňou vyberanou zráţkou podľa 43 ods. 3 písm. i) zákona o dani z príjmov, boli vyňaté výnosy zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok (ďalej len ŠPP ) a boli v 7 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov zaradené medzi príjmy z kapitálového majetku, ktoré sa Copyright 2013 by Dashöfer Holding, Ltd. & Verlag Dashöfer, vydavateľstvo, s.r.o. Strana 4

5 zdaňujú podaním daňového priznania. Z uvedeného vyplýva, ţe od sa daňou vyberanou zráţkou zdaňovali výnosy z dlhopisov a PP plynúce fyzickým osobám (daňovým rezidentom SR), ale s výnimkou štátnych dlhopisov a ŠPP. UPOZORNENIE: Uvedené platilo samozrejme iba v prípade tuzemských dlhopisov a PP - teda ak fyzickej osobe, ktorá je daňovým rezidentom SR výnosy z týchto CP plynuli od tuzemských emitentov. Ak fyzickej osobe, ktorá je daňovým rezidentom SR plynú výnosy z dlhopisov zo zdroja mimo územia SR, zdaňujú sa podaním daňového priznania. V prípade, ak tieto výnosy boli v krajine, z ktorej plynú, zdanené, daňovník má moţnosť uplatniť príslušnú metódu na zamedzenie dvojitého zdanenia (metódu vyňatia alebo metódu zápočtu) samozrejme len za predpokladu, ţe predmetné výnosy mu plynú z krajiny, s ktorou má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len ZZDZ ). Pri zdaňovaní výnosov z dlhopisov a PP daňou vyberanou zráţkou podľa 43 ods. 14 zákona o dani z príjmov platilo, ţe platiteľom dane bol obchodník s CP, ktorý drţal finančné nástroje a peňaţné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynuli. Obchodník s CP v postavení platiteľa dane z hrubej sumy výnosu vykonal zráţku dane, pričom podľa 43 ods. 11 zákona o dani z príjmov zodpovedal za jej správne vykonanie a včasné odvedenie správcovi dane. Klientovi poukázal netto výšku výnosu po očistení o daň vybranú zráţkou. S účinnosťou od však nastáva ďalšia významná zmena v spôsobe zdaňovania výnosov z dlhopisov a PP, keď sa so spôsobom zdanenia výnosov zo štátnych dlhopisov a ŠPP zjednocuje zdanenie výnosov aj z ostatných dlhopisov. Zmenou v 7 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov sa výnosy zo všetkých druhov dlhopisov a PP zaraďujú u daňovníkov fyzických osôb, ktorí sú daňovými rezidentmi SR, medzi príjmy z kapitálového majetku. Zároveň podľa zmeneného 43 ods. 3 písm. i) uţ tento príjem, ak plynie fyzickej osobe daňovému rezidentovi SR, nie je zaradený medzi príjmy, ktoré sa zdaňujú daňou vyberanou zráţkou. Z uvedeného vyplýva, ţe tento daňovník uţ bude od zdaňovať výnosy z dlhopisov a PP podaním daňového priznania a to bez ohľadu na druh dlhopisu. Podľa prechodného ustanovenia 52v k úpravám účinným od platí, ţe zdanenie podaním daňového priznania sa bude vzťahovať na zdanenie výnosov z dlhopisov a PP vyplatených, poukázaných alebo pripísaných v prospech daňovníka od Uvedené platí bez ohľadu na dátum emisie, t.j. aj v prípade výnosu z dlhopisu, ktorý bol síce emitovaný pred , ale výnos plynie po tomto dátume, sa uplatní zdanenie podaním daňového priznania. Podľa 32 ods. 1 zákona o dani z príjmov tento daňovník nebude povinný podať daňové priznanie iba v prípade, ţe jeho celkové zdaniteľné príjmy za zdaňovacie obdobie nepresiahnu ½ nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka (pre rok 2013 vo výške 1 867,97 eura). UPOZORNENIE: Keďţe tieto výnosy patria medzi príjmy podľa 7 teda príjmy z kapitálového majetku (tzv. pasívne druhy príjmov), nebude podľa 11 ods. 1 zákona o dani z príjmov moţné na ne uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Copyright 2013 by Dashöfer Holding, Ltd. & Verlag Dashöfer, vydavateľstvo, s.r.o. Strana 5

6 Z dôvodu nadbytočnosti bol súčasne od v 43 vypustený odsek 14, keďţe obchodník s CP bude fyzickej osobe vyplácať hrubý výnos z dlhopisu alebo PP, nebude uţ povinný z hrubej sumy výnosu zraziť daň vyberanú zráţkou. UPOZORNENIE: Táto zmena v spôsobe zdanenia má samozrejme vplyv aj na odvody na zdravotné poistenie fyzickej osoby, keď súčasťou vymeriavacieho základu na zdravotné odvody sú aj príjmy z kapitálového majetku. Medzi tieto príjmy od patria aj výnosy z dlhopisov a PP. Tým, ţe tieto výnosy nie sú zdaňované daňou vyberanou zráţkou, vstupujú do vymeriavacieho základu, z ktorého sa platia zdravotné odvody vo výške 14 %. Príklad Výnosy HZL plynúce v období do Pán Ján Zelený kúpil od domácej banky XXX 3 kusy hypotekárnych záložných listov (HZL), ktoré boli emitované v ten istý deň. Menovitá hodnota 1 ks HZL bola eur. Splatnosť HZL je 3 roky, výnos je stanovený pevnou úrokovou sadzbou vo výške 4 % p.a. z menovitej hodnoty a vypláca sa ročne pri výročí HZL, teda k 10.3 daného roka. Akým spôsobom budú zdanené výnosy z týchto HZL, ktoré budú p. Zelenému vyplatené v roku 2013? Keďže výnos v r bol p. Jánovi Zelenému vyplatený teda v období do obchodník s CP pri jeho výplate uplatnil zrážkovú daň. Výpočet: brutto výnos = eur [(10 000x3)/100x4 = 1 200] sadzba dane = 19 % zrážková daň = 228 eur (1 200/100x19 = 228) netto výnos = 972 eur ( = 972) Obchodník s cennými papiermi p. Zelenému vyplatil netto výnos vo výške 972 eur a zároveň zodpovedal aj za včasné odvedenie zrazenej dane správcovi dane. Daňová povinnosť p. Zeleného z predmetných výnosov je zrazením dane vysporiadaná - v zmysle 52v zákona o dani z príjmov (prechodné ustanovenia k úpravám účinným od ) sa nový postup pri zdanení predmetných CP uplatní až na výnosy (príjmy), ktoré budú daňovníkovi plynúť v období od (vrátane). Tento výnos nevstupuje ani do vymeriavacieho základu pre výpočet zdravotných odvodov, pretože bol zdanený daňou vyberanou zrážkou. Príklad Výnosy HZL plynúce v období od (vrátane) Pán Ján Zelený v roku 2012 investoval svoje voľné finančné prostriedky na kapitálovom trhu a dňa nakúpil od tuzemskej banky YYY 4 ks HZL, ktoré boli emitované v ten istý deň. Menovitá hodnota za 1 ks bola eur. Splatnosť HZL je 2 roky, výnos je stanovený pevnou úrokovou sadzbou vo Copyright 2013 by Dashöfer Holding, Ltd. & Verlag Dashöfer, vydavateľstvo, s.r.o. Strana 6